สุเทพ พงษ์พิทักษ์
6 พฤศจิกายน 2017 ·
ใบกำกับปลอม
1. ความหมายของใบกำกับปลอม
....1.1 ความหมายตามมาตรา 89 (7) วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร ได้บัญญัติความหมายของใบกำกับภาษีปลอมไว้ดังนี้
..........“มาตรา 89 ให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษี หรือบุคคลตามมาตรา 86/13 เสียเบี้ยปรับในกรณีและตามอัตราดังต่อไปนี้
................(7) นำใบกำกับภาษีปลอมไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วนมาใช้ในการคำนวณภาษี ให้เสียเบี้ยปรับอีกสองเท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษีนั้น
................ในกรณีใบกำกับภาษีที่ผู้ได้รับประโยชน์ไม่สามารถนำพิสูจน์ได้ว่าบุคคลใดเป็นผู้ออกใบกำกับภาษี ให้ถือว่าเป็นใบกำกับภาษีปลอม”
….……ภาระการพิสูจน์ตกเป็นของผู้ประกอบการจดทะเบียน ผู้ใช้ในกำกับภาษี หากไม่สามารถนำพิสูจน์ได้ว่า บุคคลใดเป็นผู้ออกใบกำกับภาษี ในเบื้องต้นท่านให้ถือว่า ใบกำกับภาษีฉบับนั้นเป็นใบกำกับภาษีปลอม ซึ่งรายละเอียดของใบกำกับภาษีย่อมมีชื่อ ที่อยู่ เลขประจำตัวของผู้ออกใบกำกับภาษีอย่างชัดแจ้งแล้ว หากผู้ใช้ไม่สามารถพิสูจน์บุคคลผู้ที่ออกใบกำกับภาษีก็ย่อมชี้ชัดว่า เป็นใบกำกับภาษีปลอม อย่างแท้จริง
..........การตรากฎหมายในส่วนนี้ เป็นการตรากฎหมายก่อนที่จะมีการบังคับใช้กฎหมายภาษีมูลค่าเพิ่ม จึงยังไม่ครอบคลุมความหมายที่แท้จริงของใบกำกับภาษีปลอมทั้งหมดได้
....1.2 ความหมายตามเจตนารมณ์ของกฎหมายภาษีมูลค่าเพิ่ม
..........ใบกำกับภาษีปลอม หมายถึง ใบกำกับภาษีที่ออกเป็นเท็จ โดยไม่ใช่การออกภายใต้กิจการที่อยู่ในข่ายต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมมาตรา 77/2 (1) แห่งประมวลรัษฎากร หรือใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่มีสิทธิที่จะออก ซึ่งกระทำการในทางทุจริต หลีกเลี่ยงภาษีอากร เพราะคำว่า “ปลอม” สี่อความหมายไปในทางเป็นเท็จ โดยทุจริต ดังนี้
..........(1) ใบกำกับภาษีที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนออกโดยไม่มีกิจกรรมการขายสินค้าตามมาตรา 77/1 (8) แห่งประมวลรัษฎากร หรือบริการตามมาตรา 77/1 (10) แห่งประมวลรัษฎากร
..........(2) ใบกำกับภาษีที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนออกให้แก่ผู้ที่มิใช่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการอย่างแท้จริง อาทิ ผู้ประกอบการจดทะเบียนค้าปลีก ขายสินค้าหรือให้บริการใดยไม่ได้ออกใบกำก้บภาษี ได้นำมูลค่าสินค้าหรือบริการที่ได้ขายไปแล้ว มาออกใบกำกับภาษีแบบเต็มรูปให้แก่ผู้ที่มิใช่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการ
..........(3) ใบกำกับภาษีที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนออกไม่ตรงตามรายการสินค้าที่ข่ายหรือบริการทีให้ อาทิ ซื้อไม้แปรรูป แต่ได้รับใบกำกับภาษีเป็นค่าวัสดุก่อสร้าง
..........(4) ใบกำกับภาษีที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนออกไม่เกินกว่ามูลค่าแท้จริง โดยทุจริตหลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่ม
..........(5) ใบกำกับภาษีที่บุคคลอื่นใดที่มิใช่ผู้ประกอบการจดทะเบียน ได้ออกให้แก่ผู้ซื้อใบกำกับภาษี โดยเจตนาที่จะหลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่ม
....กล่าวโดยสรุป ใบกำกับภาษีปลอม หมายถึง ใบกำกับภาษีที่กระทำขึ้นโดยการผู้ที่ไม่มีสิทธิที่จะออกใบกำกับภาษีนั้น โดยชอบด้วยกฎหมาย และกระทำไปในทางทุจริต หลีกเลี่ยงภาษีอากร
2. ความรับผิดเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีปลอม
....2.1 ทางด้านผู้ออกใบกำกับภาษีปลอม หรือออกใบกำกับภาษีโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย เป็นไปตามมาตรา 86/13 แห่งประมวลรัษฎากร ดังนี้
..........“มาตรา 86/13 ห้ามมิให้บุคคลซึ่งมิใช่ผู้ประกอบการจดทะเบียนหรือมิใช่ผู้มีสิทธิออกใบกำกับภาษีได้ตามหมวดนี้ ออกใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ หรือใบลดหนี้
...............บุคคลใดออกใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ หรือใบลดหนี้ โดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย บุคคลนั้นต้องรับผิดในภาษีมูลค่าเพิ่มตามจำนวนที่ปรากฏในใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ หรือใบลดหนี้นั้นเสมือนเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียน”
....2.2 ทางด้านผู้ใช้ใบกำกับภาษีปลอม หรือใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย จำนวนภาษีมูลค่าเพิ่มตามใบกำกับภาษีดังกล่าว ถือเป็นภาษีซื้อต้องห้ามตามมาตรา 82/5 (5) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนี้
..........“มาตรา 82/5 ภาษีซื้อในกรณีดังต่อไปนี้ ไม่ให้นำมาหักในการคำนวณภาษีตามมาตรา 82/3
...............(5) ภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีซึ่งออกโดยผู้ที่ไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีตามส่วน10”
3. ความรับผิดในเบี้ยปรับ อันเนื่องมาแต่ใบกำกับภาษีปลอม
....3.1 ทางด้านผู้ออกใบกำกับภาษีปลอม หรือออกใบกำกับภาษีโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย ต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนี้
..........“มาตรา 89 ให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษี หรือบุคคลตามมาตรา 86/13 เสียเบี้ยปรับในกรณีและตามอัตราดังต่อไปนี้…
……………(6) ออกใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ หรือใบลดหนี้ โดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมายตามมาตรา 86/13 ให้เสียเบี้ยปรับอีกสองเท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ หรือใบลดหนี้นั้น”
....3.2 ทางด้านผู้ใช้ใบกำกับภาษีปลอม หรือใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย ต้องรับผิดเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89 (3)(4) และ (7) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนี้
..........“มาตรา 89 ให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษี หรือบุคคลตามมาตรา 86/13 เสียเบี้ยปรับในกรณีและตามอัตราดังต่อไปนี้
................(3) ยื่นแบบแสดงรายการภาษีหรือแบบนำส่งภาษีไว้ไม่ถูกต้องหรือมีข้อผิดพลาด อันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียหรือนำส่งในเดือนภาษีคลาดเคลื่อนไป ให้เสียเบี้ยปรับอีกหนึ่งเท่าของเงินภาษีที่เสียคลาดเคลื่อนหรือที่นำส่งคลาดเคลื่อน
................(4) ยื่นแบบแสดงรายการภาษีไว้ไม่ถูกต้องหรือมีข้อผิดพลาด อันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ให้เสียเบี้ยปรับอีกหนึ่งเท่าของจำนวนภาษีขายที่แสดงไว้ขาดไป หรือจำนวนภาษีซื้อที่แสดงไว้เกินไป
...............(7) นำใบกำกับภาษีปลอมไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วนมาใช้ในการคำนวณภาษี ให้เสียเบี้ยปรับอีกสองเท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษีนั้น”
4. ผลกระทบของใบกำกับภาษีปลอมในทางภาษีเงินได้นิติบุคคล
....ค่าสินค้าหรือค่าบริการตามใบกำกับภาษีปลอมตามข้อ 1 ย่อมไม่อาจนำมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงิน้ได้นิติบุคคล เพราะเข้าลักษณะเป็นรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 มาตรา 65 ทวิ และมาตรา 65 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร ดังนี้
....4.1 ไม่เข้าลักษณะเป็นรายจ่ายตามนิยามคำว่า "กำไรสุทธิ" (ทางภาษีอากร) ตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร
....4.2 เป็นรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ทวิ (1) ประกอบกับมาตรา 65 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร ดังนี้
..........มาตรา 65 ตรี (9) แห่งประมวลรัษฎากร โดยถือเป็น "รายจ่ายที่กำหนดขึ้นเองโดยไม่มีการจ่ายจริง"
..........มาตรา 65 ตรี (13) แห่งประมวลรัษฎากร โดยถือเป็น "รายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะ"
5. บทกำหนดโทษเกี่ยวกับใบกำกับภาษีปลอม
....5.1 ทั้งทางด้านผู้ออกใบกำกับภาษีปลอม หรือออกใบกำกับภาษีโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย ทางด้านผู้ใช้ใบกำกับภาษีปลอม หรือใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย ต้องระวางโทษทางอาญาในทางภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 90/4 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นโทษสูงสุดทางภาษีอากร ดังนี้
..........“มาตรา 90/4 บุคคลดังต่อไปนี้ ฝ่าฝืนหรือไม่ปฏิบัติตามบทบัญญัติที่ระบุไว้ ต้องระวางโทษจำคุกตั้งแต่สามเดือนถึงเจ็ดปี และปรับตั้งแต่สองพันบาทถึงสองแสนบาท
...............(1) ผู้ประกอบการจดทะเบียนโดยเจตนาหลีกเลี่ยง หรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่ม ออกใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ หรือใบลดหนี้โดยไม่มีสิทธิที่จะออกเอกสารดังกล่าวตามมาตรา 86 วรรคสอง หรือ มาตรา 86/1
...............(2) ตัวแทนผู้ประกอบการจดทะเบียนที่อยู่นอกราชอาณาจักร โดยเจตนาหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่ม ออกใบกำกับภาษีโดยไม่มีสิทธิตามมาตรา 86/2 วรรคหนึ่ง
...............(3) ผู้ออกใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ หรือใบลดหนี้โดยไม่มีสิทธิจะออก เอกสารดังกล่าวตามมาตรา 86/13
...............(4) ผู้ประกอบการจดทะเบียนโดยเจตนาหลีกเลี่ยง หรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่มไม่ลงรายการ หรือลงรายการเป็นเท็จในรายงานตามมาตรา 87 หรือตามที่อธิบดีกำหนดตามมาตรา 87/1
...............(5) ผู้ประกอบการจดทะเบียนโดยเจตนาหลีกเลี่ยง หรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่มไม่ออกใบกำกับภาษี ใบเพิ่มหนี้ หรือใบลดหนี้ หรือใบแทนเอกสารดังกล่าว
...............(6) ผู้ประกอบการจดทะเบียนโดยเจตนาหลีกเลี่ยงหรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่ม หรือขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่ม กระทำการใด ๆ โดยความเท็จ โดยฉ้อโกงหรืออุบาย หรือโดยวิธีการอื่นใด ทำนองเดียวกัน
...............(7) ผู้ประกอบการโดยเจตนานำใบกำกับภาษีปลอม หรือใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายไปใช้ในการเครดิตภาษี”
....5.2 ทั้งทางด้านผู้ออกใบกำกับภาษีปลอม หรือออกใบกำกับภาษีโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย ทางด้านผู้ใช้ใบกำกับภาษีปลอม หรือใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย ต้องระวางโทษทางอาญาในทางภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 37 และมาตรา 37 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นโทษสูงสุดทางภาษีอากร ดังนี้
..........“มาตรา 37 ผู้ใดกระทำการดังต่อไปนี้ ต้องระวางโทษจำคุกตั้งแต่สามเดือนถึงเจ็ดปี และปรับตั้งแต่สองพันบาทถึงสองแสนบาท
...............(1) โดยเจตนาแจ้งข้อความเท็จ หรือให้ถ้อยคำเท็จ หรือตอบคำถามด้วยถ้อยคำอันเป็นเท็จ หรือนำพยานหลักฐานเท็จมาแสดง เพื่อหลีกเลี่ยงการเสียภาษีอากรหรือเพื่อขอคืนภาษีอากรตามลักษณะนี้ หรือ
...............(2) โดยความเท็จ โดยฉ้อโกงหรืออุบาย หรือโดยวิธีการอื่นใดทำนองเดียวกัน หลีกเลี่ยง หรือพยายามหลีกเลี่ยงการเสียภาษีอากรหรือขอคืนภาษีอากรตามลักษณะนี้
..........“มาตรา 37 ทวิ ผู้ใดโดยเจตนาไม่ยื่นรายการที่ต้องยื่นตามลักษณะนี้ เพื่อหลีกเลี่ยงการเสียภาษีอากร ต้องระวางโทษจำคุกไม่เกินหนึ่งปี หรือปรับไม่เกินสองแสนบาท หรือทั้งจำทั้งปรับ”
....5.3 นอกจากโทษตามมาตรา 90/4 แห่งประมวลรัษฎากร แล้ว ทั้งทางด้านผู้ออกใบกำกับภาษีปลอม หรือออกใบกำกับภาษีโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย ทางด้านผู้ใช้ใบกำกับภาษีปลอม หรือใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่มีสิทธิที่จะออกตามกฎหมาย ยังต้องระวางโทษทางอาญาตามมาตรา 37 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร อันเป็นฐานความผิดมูลฐานตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงิน ดังนี้อีกด้วย
..........“มาตรา 37 ตรี ความผิดตามมาตรา 37 มาตรา 37 ทวิ หรือมาตรา 90/4 ที่ผู้กระทำความผิดเป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรหรือนำส่งภาษีอากร และเป็นความผิดที่เกี่ยวกับจำนวนภาษีอากรที่หลีกเลี่ยงหรือฉ้อโกงตั้งแต่สิบล้านบาทต่อปีภาษีขึ้นไป หรือจำนวนภาษีอากรที่ขอคืนโดยความเท็จ โดยฉ้อโกงหรืออุบาย หรือโดยวิธีการอื่นใดทำนองเดียวกัน ตั้งแต่สองล้านบาทต่อปีภาษีขึ้นไป และผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรหรือนำส่งภาษีอากรดังกล่าวได้กระทำในลักษณะที่เป็นกระบวนการหรือเป็นเครือข่าย โดยสร้างธุรกรรมอันเป็นเท็จหรือปกปิดเงินได้พึงประเมินหรือรายได้ เพื่อหลีกเลี่ยงหรือฉ้อโกงภาษีอากร และมีพฤติกรรมปกปิดหรือซ่อนเร้นทรัพย์สินที่เกี่ยวกับการกระทำความผิดเพื่อมิให้ติดตามทรัพย์สินนั้นได้ ให้ถือว่าความผิดดังกล่าวเป็นความผิดมูลฐานตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงิน เมื่ออธิบดีโดยความเห็นชอบของคณะกรรมการพิจารณากลั่นกรองความผิดทางภาษีอากรที่เข้าข่าย ความผิดมูลฐานส่งข้อมูลที่เกี่ยวข้องให้สำนักงานป้องกันและปราบปรามการฟอกเงินแล้ว ให้ดำเนินการตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงินต่อไป
...............ในกรณีที่มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้เสียภาษีอากรเพิ่มขึ้น ผู้อุทธรณ์จะต้องชำระภายในกำหนดเวลาเช่นเดียวกับวรรคก่อน
(แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 45) พ.ศ. 2560 ใช้บังคับ 2 เมษายน พ.ศ. 2560 เป็นต้นไป )