ภาษีการรับมรดก

                                                                        สุเทพ พงษ์พิทักษ์

ภาษีการรับมรดก (Inheritance Tax) เป็นไปตามพระราชบัญญัติภาษีการรับมรดก พ.ศ. 2558 ซึ่งมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2559 เป็นต้นไป โดยมีหลักการที่สำคัญ คือ รัฐบาลพิจารณาเห็นว่า การถ่ายโอนทรัพย์สินโดยทางมรดกในปัจจุบันได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ไม่ว่าทรัพย์สินจะมีจำนวนมากน้อยเพียงใด ก่อให้เกิดความไม่เป็นธรรมในสังคม จึงเห็นสมควรที่จะจัดเก็บภาษีจากการรับมรดกที่มีมูลค่าจำนวนมากตามอัตราและจำนวนที่สมควร เพื่อนำไปพัฒนาประเทศและยกระดับการดำรงชีวิตของประชาชนที่ยากไร้ให้ดีขึ้น ทั้งนี้ โดยมิให้กระทบถึงผู้ที่ได้รับมรดกพอสมควรแก่การดำรงชีพ ซึ่งในที่นี้จะได้นำภาษีการรับมรดกมากล่าวตามโครงสร้างกฎหมายภาษีอากรดังต่อไปนี้

1. หลักการทั่วไปภาษีการรับมรดก

2. ผู้มีหน้าที่เสียภาษีการรับมรดก

3. วิธีการคำนวณภาษีการรับมรดก

4. วิธีการเสียภาษีการรับมรดก

5. การยกเว้นภาษีการรับมรดก

6. การขอคืนภาษีการรับมรดก

7. หน้าที่อื่นทางภาษีการรับมรดก

8. การขจัดข้อโต้แย้งทางภาษีการรับมรดก

9. บทกำหนดโทษ

10. บทสรุป

อนึ่ง บทบัญญัติที่อ้างถึงในบทความนี้ ถ้ามิได้แสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่น ให้หมายความถึง บทบัญญัติแห่งพระราชบัญญัติภาษีการรับมรดก พ.ศ. 2558

1. หลักการทั่วไปภาษีการรับมรดก

1.1 ภาษีการรับมรดกเป็นภาษีทางตรง (Direct Tax)  เพราะเป็นภาษีที่มุ่งจัดเก็บจากผู้มีเงินได้จากการรับมรดกโดยตรง ที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีการรับมรดกไม่อาจผลักภาระภาษีไปยังบุคคลอื่นได้ เสมือนหนึ่งเป็นภาษีเงินได้อีกประเภทหนึ่งนั่นเอง

1.2 ภาษีการรับมรดกเป็นภาษีอากรประเมิน ซึ่งกำหนดให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่ยื่นรายการประเมินตนเอง (Self-assessment) และให้เจ้าพนักงานประเมิน สังกัดกรมสรรพากร เป็นผู้ประเมินความถูกต้องครบถ้วนของการเสียภาษีและการปฏิบัติหน้าที่ทางภาษีการรับมรดก (Authoritative Assessment) 

1.3 หลักการจัดเก็บภาษีการรับมรดก

      1.3.1 ภาษีการรับมรดกจัดเก็บจากบุคคลธรรมดาที่มีสัญชาติไทย หรือมีถิ่นที่อยู่ในประเทศไทย หรือได้รับมรดกอันเป็นทรัพย์สินที่อยู่ในประเทศไทย ซึ่งเป็นผู้รับทรัพย์มรดกที่มูลค่าเกินกว่าที่กฎหมายยกเว้น ได้แก่ มรดกที่ได้รับมาจากเจ้ามรดกแต่ละรายรวมกันในส่วนที่มีมูลค่าเกิน 100 ล้านบาท ขึ้นไป (มาตรา 12)

      1.3.2 ภาษีการรับมรดกไม่ใช้บังคับแก่

             (1) มรดกที่เจ้ามรดกตายก่อนวันที่ 1 กุมภาพันธ์ พ.ศ. 2559 ซึ่งเป็นวันที่พระราชบัญญัติภาษีการรับมรดก พ.ศ. 2558 มีผลใช้บังคับ

             (2) มรดกที่คู่สมรสของเจ้ามรดกได้รับจากเจ้ามรดก (มาตรา 3)

1.4 ภาษีการรับมรดกได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามมาตรา 42 (10) แห่งประมวลรัษฎากร และนับแต่วันที่ใช้บังคับภาษีการรับมรดก (วันที่ 1 กุมภาพันธ์ พ.ศ. 2559) ให้จัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจากการรับให้โดยเสน่หา หรือจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาตามหลักเกณฑ์ วิธีการ เงื่อนไข และอัตราตามที่กำหนดในประมวลรัษฎากร (พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 40) พ.ศ. 2558)

1.5 ภาษีการรับมรดกจัดเก็บโดยกรมสรรพากร กระทรวงการคลัง

1.6 พระราชบัญญัติภาษีการรับมรดก พ.ศ. 2558 มีผลใช้บังคับเมื่อพ้นกำหนด 180 วัน นับแต่วันประกาศในราชกิจจานุเบกษา (วันที่ประกาศในราชกิจจานุเบกษา คือ 5 สิงหาคม 2558) ได้แก่ วันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2559 (มาตรา 2)

2. ผู้มีหน้าที่เสียภาษีการรับมรดก

2.1 ให้บุคคลผู้ได้รับมรดก ซึ่งมูลค่ามรดกที่ได้รับมาจากเจ้ามรดกแต่ละรายรวมกันเฉพาะในส่วนที่มีมูลค่าเกินกว่า 100 ล้านบาท ขึ้นไป ดังต่อไปนี้เป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีการรับมรดก (มาตรา 11)  

      2.1.1 บุคคลผู้มีสัญชาติไทย

             ในกรณีที่ผู้ได้รับมรดกเป็นนิติบุคคล ให้ถือว่านิติบุคคลที่จดทะเบียนในประเทศไทย หรือจัดตั้งขึ้นโดยกฎหมายไทย หรือมีผู้มีสัญชาติไทยถือหุ้นเกินร้อยละ 50 ของทุนจดทะเบียนที่ชำระแล้วในขณะมีสิทธิได้รับมรดก หรือมีผู้มีสัญชาติไทยเป็นผู้มีอำนาจบริหารกิจการเกินกึ่งหนึ่งของคณะบุคคลซึ่งมีอำนาจบริหารกิจการทั้งหมด เป็นบุคคลผู้มีสัญชาติไทย

      2.1.2 บุคคลธรรมดาผู้มิได้มีสัญชาติไทย แต่

             (1) มีถิ่นที่อยู่ในราชอาณาจักรตามกฎหมายว่าด้วยคนเข้าเมือง หรือ

             (2) ได้รับมรดกอันเป็นทรัพย์สินที่อยู่ในประเทศไทย

             ถ้าในขณะที่เจ้ามรดกถึงแก่ความตาย ทรัพย์สินที่เป็นมรดกเป็นทรัพย์สินที่อยู่ในประเทศไทย แม้ภายหลังจะเปลี่ยนสภาพอย่างใด ก็ให้ถือว่าเป็นทรัพย์สินที่อยู่ในประเทศไทย และผู้ได้รับมรดกนั้นยังมีหน้าที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 12

      อย่างไรก็ตาม รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังโดยความเห็นชอบของคณะรัฐมนตรี อาจลดหรือยกเว้นภาษีการรับมรดกแก่บุคคลตามสัญญาหรือความตกลงเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนเกี่ยวกับการรับมรดกที่รัฐบาลไทยได้ทำไว้กับรัฐบาลต่างประเทศ ทั้งนี้ โดยประกาศในราชกิจจานุเบกษา

2.2 ผู้ได้รับมรดกจากเจ้ามรดกแต่ละราย ไม่ว่าจะได้รับมาในคราวเดียวหรือหลายคราว ถ้ามรดกที่ได้รับมาจากเจ้ามรดกแต่ละรายรวมกันมีมูลค่าเกิน 100 ล้านบาท ต้องเสียภาษีการรับมรดกเฉพาะส่วนที่เกิน 100 ล้านบาท (มาตรา 12)

      มูลค่ามรดก หมายถึง มูลค่าของทรัพย์สินทั้งสิ้นที่ได้รับเป็นมรดก หักด้วยภาระหนี้สินอันตกทอดมาจากการรับมรดกนั้น โดยให้มีการพิจารณาทบทวนมูลค่ามรดกดังกล่าวทุก 5 ปี โดยนำอัตราการเปลี่ยนแปลงดัชนีราคาผู้บริโภคที่กระทรวงพาณิชย์คำนวณเพื่อใช้ในราชการในรอบระยะเวลานั้นมาประกอบการพิจารณาด้วยโดยการกำหนดมูลค่ามรดกขึ้นใหม่ ให้ตราเป็นพระราชกฤษฎีกา

2.3 บุคคลที่ได้รับยกเว้นภาษีการรับมรดกตามมาตรา 13 ได้แก่ บุคคลที่บทบัญญัติในมาตรา 12 ไม่ใช้บังคับ ประกอบด้วย

      2.3.1 ผู้ที่ได้รับมรดกจากเจ้ามรดกที่ตายก่อนวันที่พระราชบัญญัติภาษีการรับมรดก พ.ศ. 2558 มีผลใช้บังคับ ได้แก่ การรับมรดกก่อนวันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2559

      2.3.2 คู่สมรสของเจ้ามรดก

      2.3.3 บุคคลผู้ได้รับมรดกที่เจ้ามรดกแสดงเจตนาหรือเห็นได้ว่ามีความประสงค์ให้ใช้มรดกนั้นเพื่อประโยชน์ในกิจการศาสนา กิจการศึกษา หรือกิจการสาธารณประโยชน์

      2.3.4 หน่วยงานของรัฐและนิติบุคคลที่มีวัตถุประสงค์เพื่อกิจการศาสนา กิจการศึกษา หรือกิจการสาธารณประโยชน์

      2.3.5 บุคคลหรือองค์การระหว่างประเทศตามข้อผูกพันที่ประเทศไทยมีอยู่ต่อองค์การสหประชาชาติ หรือตามกฎหมายระหว่างประเทศ หรือตามสัญญาหรือตามหลักถ้อยทีถ้อยปฏิบัติต่อกันกับนานาประเทศ

      ทั้งนี้ เฉพาะตามประเภทหรือรายชื่อที่กำหนดในกฎกระทรวง โดยในกฎกระทรวงดังกล่าวจะกำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีตรวจสอบติดตามไว้ด้วยก็ได้

3. วิธีการคำนวณภาษีการรับมรดก

3.1 ฐานภาษีการรับมรดก

      3.1.1 มรดกซึ่งต้องเสียภาษี ได้แก่ ทรัพย์สินดังต่อไปนี้ (มาตรา 14)

             (1) อสังหาริมทรัพย์

             (2) หลักทรัพย์ตามกฎหมายว่าด้วยหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์

             (3) เงินฝากหรือเงินอื่นใดที่มีลักษณะอย่างเดียวกันที่เจ้ามรดกมีสิทธิเรียกถอนคืนหรือสิทธิเรียกร้องจากสถาบันการเงินหรือบุคคลที่ได้รับเงินนั้นไว้

             (4) ยานพาหนะที่มีหลักฐานทางทะเบียน

             (5) ทรัพย์สินทางการเงินที่กำหนดเพิ่มขึ้นโดยพระราชกฤษฎีกา

             กรณีผู้ได้รับมรดกเป็นบุคคลผู้มีสัญชาติไทย และบุคคลธรรมดาผู้มิได้มีสัญชาติไทย แต่มีถิ่นที่อยู่ในราชอาณาจักรตามกฎหมายว่าด้วยคนเข้าเมือง ให้เสียภาษีจากทรัพย์สินทั้งที่อยู่ในประเทศไทยและนอกประเทศไทย และกรณีผู้ได้รับมรดกเป็นบุคคลผู้มิได้มีสัญชาติไทย แต่ได้รับมรดกอันเป็นทรัพย์สินที่อยู่ในประเทศไทย ให้เสียภาษีเฉพาะจากทรัพย์สินที่อยู่ในประเทศไทย

ตารางแสดงผู้ได้รับมรดกและทรัพย์สินมรดกที่ได้รับที่ต้องเสียภาษีการรับมรดก

      3.1.2 ทรัพย์สินใดเป็นทรัพย์สินที่อยู่ในประเทศไทยให้เป็นไปตามที่กำหนดในกฎกระทรวงกำหนดทรัพย์สินที่อยู่ในประเทศไทยซึ่งต้องเสียภาษีการรับมรดก พ.ศ. 2559 ลงวันที่ 5 กุมภาพันธ์ พ.ศ. 2559 ดังต่อไปนี้

             (1) อสังหาริมทรัพย์ที่ตั้งอยู่ในประเทศไทย

             (2) หลักทรัพย์ที่ออกโดยนิติบุคคลที่จดทะเบียนในประเทศไทยหรือจัดตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย

             (3) เงินฝากหรือเงินอื่นใดที่มีลักษณะอย่างเดียวกันซึ่งอยู่ในประเทศไทย ที่เจ้ามรดกมีสิทธิเรียกถอนคืนหรือมีสิทธิเรียกร้องจากสถาบันการเงินหรือบุคคลที่ได้รับเงินนั้นไว้

             (4) ยานพาหนะที่จดทะเบียนในประเทศไทย

3.2 การคำนวณมูลค่าของทรัพย์สินให้ถือตามราคาหรือมูลค่าอันพึงมีในวันที่ได้รับทรัพย์สินนั้นเป็นมรดก ดังต่อไปนี้ (มาตรา 15)

      3.2.1 กรณีเป็นอสังหาริมทรัพย์ ให้ถือเอาตามราคาประเมินทุนทรัพย์ของอสังหาริมทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน หักด้วยภาระที่ถูกรอนสิทธิตามหลักเกณฑ์ที่กำหนดในกฎกระทรวง กำหนดหลักเกณฑ์การหักภาระที่ถูกรอนสิทธิในการคำนวณมูลค่าอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นมรดก พ.ศ. 2559 ดังนี้

             “ภาระที่ถูกรอนสิทธิ” หมายความว่า ภาระจำยอม สิทธิอาศัย สิทธิเหนือพื้นดิน สิทธิเก็บกินภาระติดพันในอสังหาริมทรัพย์ รวมถึงสัญญาเช่าอสังหาริมทรัพย์ที่มีการชำระค่าตอบแทนเป็นการล่วงหน้าตลอดระยะเวลาของการเช่า ที่ตกติดมากับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกที่ต้องเสียภาษีการรับมรดก

             “ค่าตอบแทน” หมายความว่า เงินที่ได้รับล่วงหน้าหรือเงินอื่นที่มีลักษณะทำนองเดียวกันเพื่อเป็นการตอบแทนจากภาระที่ถูกรอนสิทธิตลอดระยะเวลาของภาระดังกล่าว

             (1) การคำนวณหามูลค่าของภาระที่ถูกรอนสิทธิกรณีมรดกที่ต้องเสียภาษีเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่มีภาระที่ถูกรอนสิทธิ โดยเจ้ามรดกมิได้รับค่าตอบแทนจากภาระที่ถูกรอนสิทธินั้น ให้นํามูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าว คูณด้วยอัตราส่วนลดตามจำนวนปีที่ผู้ได้รับมรดกจะไม่ได้ใช้ประโยชน์จากอสังหาริมทรัพย์นั้นนับตั้งแต่วันที่ได้รับมรดก ดังต่อไปนี้ (ข้อ 3 ของกฎกระทรวง กำหนดหลักเกณฑ์การหักภาระที่ถูกรอนสิทธิในการคำนวณมูลค่าอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นมรดก พ.ศ. 2559)

                   จำนวนปี                             อัตราส่วนลด (ร้อยละ)

                   น้อยกว่า 1 ปี                              1.00

                       1                                         1.97

                       2                                         2.91

                       3                                         3.83

                       4                                         4.72

                       5                                         5.58