เลขที่หนังสือ กค 0706/863 ลงวันที่ 24 มกราคม 2546 
เรื่อง : ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีการรับรู้รายได้เนื่องจากการส่งเสริมการขาย 
ข้อกฎหมาย : มาตรา 39, มาตรา 65, มาตรา 65 ตรี, มาตรา 77/1 (8)(10), มาตรา 77/1 (18), มาตรา 78(1), มาตรา 78/1 (1), มาตรา 79, มาตรา 82/3
ข้อหารือ :

          บริษัทฯ ได้หารือกรมสรรพากร กรณีการรับรู้รายได้เนื่องจากการส่งเสริมการขาย โดยปรากฏข้อเท็จจริงดังนี้ 
          1. บริษัทฯ เป็นบริษัทในเครือประกอบกิจการซื้อสินค้าปูนซีเมนต์และวัสดุก่อสร้างต่าง ๆ จากบริษัทผู้ผลิตของเครือ เพื่อนำไปขายต่อให้แก่ผู้แทนจำหน่ายของบริษัทฯ บริษัทฯ ได้จัดรายการส่งเสริมการขายสินค้าให้แก่ผู้แทนจำหน่ายเพื่อเพิ่มยอดขายสินค้าของบริษัทฯ ในลักษณะต่าง ๆ 4 ประเภท ดังต่อไปนี้ 
              (1) การกำหนดเป้าซื้อสินค้า บริษัทฯ มีข้อตกลงกับผู้แทนจำหน่ายว่า หาก ผู้แทนจำหน่าย ซื้อสินค้าจากบริษัทฯ ครบจำนวนที่กำหนดไว้ ผู้แทนจำหน่ายจะได้รับของรางวัลจากบริษัทฯ เช่น หากซื้อปูนซีเมนต์ครบ 10,000 ตัน ในช่วงเดือนมกราคม 2545 ถึงเดือนมีนาคม 2545 จะได้รับโทรทัศน์สี 1 เครื่อง หรือได้รับปูนซีเมนต์ 10 ตัน หรือรางวัล Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรป เป็นต้น 
              (2) การสะสมคะแนนเพื่อแลกของรางวัล บริษัทฯ มีข้อตกลงกับผู้แทนจำหน่ายว่า เมื่อผู้แทนจำหน่ายซื้อสินค้าจากบริษัทฯ จะได้รับคะแนนเพื่อสะสมไว้แลกของรางวัล โดยบริษัทฯ ได้กำหนดจำนวนคะแนนที่ใช้แลกของรางวัลไว้แน่นอน เช่น ผู้แทนจำหน่ายซึ่งซื้อปูนซีเมนต์ 1 ถุง ได้รับ 1 คะแนน หรือซื้อกระเบื้องลอนคู่ 5 แผ่น ได้รับ 2 คะแนน เป็นต้น เมื่อผู้แทนจำหน่ายสะสมครบ 5 คะแนน มีสิทธิแลกปากกาได้ 1 ด้าม หรือสะสมครบ 10 คะแนน มีสิทธิแลกปูนซีเมนต์ได้ 1 ถุง หรือสะสมครบ 10,000 คะแนน มีสิทธิแลกรางวัล Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรป หรือสะสมครบ 1,000,000 คะแนน มีสิทธิแลกรถยนต์ได้ 1 คัน ในการแลกของรางวัลดังกล่าวผู้แทนจำหน่ายเป็นผู้ตัดสินใจใช้สิทธิว่าจะแลกสินค้าใด เมื่อใด ภายใต้หลักเกณฑ์ที่บริษัทฯ กำหนด 
             (3) การประกวดแข่งขัน บริษัทฯ มีข้อตกลงกับผู้แทนจำหน่ายว่า หากผู้แทนจำหน่ายชนะเลิศการแข่งขันในหัวข้อที่บริษัทฯ กำหนด จะได้รับของรางวัล เช่น บริษัทฯ จัดแข่งขันประกวดตกแต่งหน้าร้าน ผู้ชนะเลิศจะได้รับรางวัลโทรทัศน์สี 1 เครื่อง หรือปูนซีเมนต์ 10 ตัน หรือรางวัล Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรป เป็นต้น 
             (4) การจับสลากชิงโชค บริษัทฯ มีข้อตกลงกับผู้แทนจำหน่ายว่า หากผู้แทนจำหน่ายปฏิบัติ ตามเงื่อนไขที่บริษัทฯ กำหนด ให้มีสิทธิจับสลากชิงโชค เช่น เมื่อผู้แทนจำหน่ายซื้อปูนซีเมนต์ 1 ตัน มีสิทธิได้รับคูปอง 1 ใบ เพื่อส่งมาชิงโชครางวัลจากบริษัทฯ โดยบริษัทฯ จะกำหนดประเภทและจำนวนรางวัลไว้แน่นอน เช่น สีทาบ้าน โทรทัศน์สี หรือรางวัล Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรป เป็นต้น 
         2. บริษัทฯ หารือดังนี้ 
             2.1 เมื่อผู้แทนจำหน่ายได้รับรางวัลเนื่องจากการส่งเสริมการขายในลักษณะใดลักษณะหนึ่งข้างต้น บริษัทฯ มีความเข้าใจว่า ผู้แทนจำหน่ายต้องนำรางวัลที่ได้รับไม่ว่าของรางวัลนั้นจะเป็นสินค้าของบริษัทฯ หรือสินค้าที่บริษัทฯ ซื้อมาเพื่อแจกรางวัลโดยเฉพาะ หรือเป็นบริการใด ๆ ไปรับรู้เป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีที่ผู้แทนจำหน่ายมีสิทธิได้รับของรางวัลดังกล่าวตามหลักเกณฑ์สิทธิตามมูลค่าของรางวัลนั้น และเมื่อผู้แทนจำหน่ายได้ขายหรือให้ของรางวัลนี้แก่ลูกค้า ผู้แทนจำหน่ายต้องนำมูลค่าของรางวัลนั้นมารับรู้เป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิ เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลอีกครั้งหนึ่ง และนำมูลค่าที่ได้รับซึ่งได้บันทึกบัญชีเมื่อได้มาถือเป็นต้นทุน เช่น ผู้แทนจำหน่ายได้รับรางวัลเนื่องจากการส่งเสริมการขายเป็นปูนซีเมนต์ 1 ถุง มูลค่า 90 บาท ผู้แทนจำหน่ายต้องบันทึกบัญชีรับรู้รายได้ 90 บาทในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีสิทธิได้รับตามหลักเกณฑ์สิทธิ และเมื่อผู้แทนจำหน่ายได้ขายปูนซีเมนต์ดังกล่าวให้ ลูกค้าในราคา 95 บาท ผู้แทนจำหน่ายต้องรับรู้รายได้จากการขาย 95 บาท หักต้นทุนมูลค่า 90 บาท เป็นกำไรจำนวน 5 บาท ที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล 
              2.2 ในการจัดรายการส่งเสริมการขายดังกล่าวข้างต้น หากบริษัทฯ ขอการสนับสนุนของรางวัลจากบริษัทผู้ผลิตบางราย ซึ่งบริษัทฯ ได้ซื้อสินค้ามาขาย เช่น บริษัทฯ จัดรายการส่งเสริมการขาย ด้วยวิธีจับสลากชิงโชค โดยผู้แทนจำหน่ายซึ่งซื้อปูนซีเมนต์ 100 ตัน จะได้รับคูปองเพื่อส่งมาชิงโชค 1 ใบ รางวัลจากการจับสลากชิงโชค ประกอบด้วย รางวัล Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรป 5 รางวัล ปูนซีเมนต์ 1 ตัน จำนวน 100 รางวัล หรือสร้อยคอทองคำหนัก 1 บาทจำนวน 50 รางวัล โดยบริษัทผู้ผลิตได้มอบรางวัลซึ่งเป็น Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรป ปูนซีเมนต์ หรือสร้อยคอทองคำให้กับบริษัทฯ เพื่อนำไปเป็นของรางวัลโดยไม่คิดมูลค่าใด ๆ จากบริษัทฯ บริษัทฯ มีความเข้าใจว่า เมื่อบริษัทฯ ได้รับของรางวัลที่บริษัทผู้ผลิตให้การสนับสนุน บริษัทฯ ต้องรับรู้รายได้จากการได้รับของรางวัลนั้นในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีที่บริษัทฯ มีสิทธิได้รับรางวัลนั้น ตามหลักเกณฑ์สิทธิ และเมื่อบริษัทฯ นำของรางวัล ดังกล่าวแจกออกไปเนื่องจากการจัดรายการส่งเสริมการขาย บริษัทฯ ต้องถือมูลค่าของรางวัลดังกล่าวเป็นต้นทุนในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่ บริษัทฯ ต้องจ่ายของรางวัลให้ผู้แทนจำหน่ายทำนองเดียวกับข้อ 2.1 
             2.3 ในกรณีที่บริษัทฯ แจกของรางวัลที่เป็นสิ่งของให้ผู้แทนจำหน่าย ไม่ว่า เนื่องจากการส่งเสริมการขายประเภทใดประเภทหนึ่งดังที่กล่าวมาข้างต้น และไม่ว่าจ่ายของรางวัลซึ่งเป็นสินค้าของบริษัทฯ เอง หรือของรางวัลที่บริษัทฯ ซื้อมาเพื่อเป็นของรางวัลโดยเฉพาะ หรือรางวัลประเภทบริการ เป็น Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรป บริษัทฯ ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม เนื่องจากถือว่าเป็นการขายของรางวัลดังกล่าวตามมาตรา 77/1 (8) แห่งประมวลรัษฎากร โดยบริษัทมีหน้าที่เรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่ม จากผู้แทนจำหน่ายซึ่งได้รับรางวัลและออกใบกำกับภาษีให้กับผู้แทนจำหน่าย (โดยบริษัทฯ หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ในกรณีประกวดแข่งขัน หรือชิงโชค หรือเนื่องจากการส่งเสริมการขาย แล้วแต่กรณี) บริษัทฯ มีความเข้าใจว่า ผู้แทนจำหน่ายซึ่งได้รับรางวัลมีสิทธินำภาษีซื้อที่จ่ายเมื่อได้รับของรางวัลมาใช้เป็นเครดิตหรือขอคืนในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของ ผู้แทนจำหน่ายตามมาตรา 82/3 แห่งประมวลรัษฎากร ได้ 
แนววินิจฉัย : 
          1. กรณีผู้แทนจำหน่ายได้รับรางวัลจากบริษัทฯ เนื่องจากการส่งเสริมการขายรางวัลดังกล่าว ถือเป็นรายได้ของผู้แทนจำหน่ายในรอบระยะเวลาบัญชีซึ่งต้องนำมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร และเมื่อผู้แทนจำหน่ายขายสินค้าซึ่งเป็นรางวัลให้แก่ลูกค้า ต้องนำกำไรจากการขายสินค้ามารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามประมวลรัษฎากร โดยผู้แทนจำหน่ายมีสิทธินำมูลค่าของรางวัลที่ได้รับมาจากบริษัทฯ มาถือเป็นต้นทุนของสินค้า (รางวัล) ที่จำหน่ายให้แก่ลูกค้า 
          2. กรณีบริษัทผู้ให้การสนับสนุนมอบรางวัลให้แก่บริษัทฯ เพื่อนำไปแจกให้แก่ ผู้แทนจำหน่าย โดยไม่คิดมูลค่า รางวัลดังกล่าวถือเป็นประโยชน์ที่บริษัทฯ ได้รับ ซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน จึงเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทฯ จึงต้องนำเงินได้ดังกล่าวมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร และเมื่อบริษัทฯ นำของรางวัลที่ได้รับมานั้นไปแจกให้แก่ผู้แทนจำหน่าย บริษัทฯ สามารถนำมูลค่าของรางวัลดังกล่าวมาเป็นรายจ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลได้ ไม่ต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร 
          3. กรณีบริษัทฯ นำสินค้าของบริษัทฯ มาแจกเป็นรางวัล หรือซื้อสินค้ามาแจกเป็นรางวัล หรือมอบรางวัลประเภท Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรป ให้แก่ผู้แทนจำหน่ายเนื่องจากการส่งเสริมการขาย เมื่อบริษัทฯ มอบสินค้า หรือ Package ทัวร์ท่องเที่ยวยุโรปให้แก่ลูกค้า เข้าลักษณะเป็นการขายสินค้า หรือให้บริการตามมาตรา 77/1 (8) และ (10) แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทฯ ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 78 (1) และมาตรา 78/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร โดยมูลค่าของ ฐานภาษีที่นำมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม ได้แก่ ต้นทุนสินค้าหรือค่าบริการที่ได้ซื้อมาตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร ภาษีมูลค่าเพิ่มที่ผู้แทนจำหน่ายจ่ายให้แก่บริษัทฯ ถือเป็นภาษีซื้อตามมาตรา 77/1 (18) แห่งประมวลรัษฎากร โดยภาษีซื้อที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของผู้แทนจำหน่ายผู้แทนจำหน่ายสามารถนำภาษีซื้อดังกล่าวมาหักออกจากภาษีขายในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ตามมาตรา 82/3 แห่งประมวลรัษฎากร 

เลขตู้ : 66/32219