ว่าด้วยเงินประกันการเช่า

ปุจฉา:

เรื่อง ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา กรณีการเรียกเก็บเงินประกันการเช่า

อ้างถึง: https://www.facebook.com/Suthep.Pongpitak/posts/2293845133999783/

ท่านอาจารย์ได้กรุณาวิสัชนาว่า...

“นาง ก. ไม่ต้องนำเงินประกันการเช่าและบริการ ถือเป็นเงินได้พึงประเมินที่นาง ก. ต้องนำมาคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา แต่อย่างใด เนื่องจากไม่เข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร”

แต่เนื่องจาก ข้อหารือฯ เลขที่ กค 0811/4697 ได้ตอบไว้ว่า

“เงินประกันการเช่าที่เรียกเก็บดังกล่าว ถือเป็นเงินได้จากการให้เช่าทรัพย์สินตาม มาตรา 40 (5)(ก) แห่งประมวลรัษฎากร ที่ต้องนำมารวมคำนวณเป็นเงินได้เพื่อเสียภาษี”

https://www.rd.go.th/publish/25072.0.html

เลขที่หนังสือ: กค 0811/4697

วันที่: 30 พฤษภาคม 2545

เรื่อง: ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา กรณีเงินประกันการเช่าอาคาร

ข้อกฎหมาย: มาตรา 40 (5)

ข้อหารือ:

สำนักงานสรรพากรภาคหารือปัญหาภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา กรณีเงินประกันการเช่าอาคาร ราย นาย ม. สรุปข้อเท็จจริงได้ดังนี้

นาย ม. ได้ให้บริษัท A. เช่าอาคารระหว่างวันที่ 1 มิถุนายน 2542 ถึง 31 ธันวาคม 2543 ตามหนังสือสัญญาเช่า และได้รับหนังสือทักท้วงจากสำนักงานภาษีสรรพากรพื้นที่ เรื่อง การนำเงินประกันการเช่ารวมเป็นส่วนหนึ่งของรายได้จากการเช่า ซึ่งจะต้องนำมาคำนวณภาษีด้วย นาย ม. เห็นว่า เงินประกันนี้มิได้เป็นส่วนหนึ่งของรายได้ เนื่องจากเงินประกันจำนวนดังกล่าวนี้จะหักไว้เป็นค่าซ่อมแซมส่วนของอาคารที่ชำรุดเมื่อผู้เช่าก่อความเสียหายหรือเป็นค่าชดเชยค่าสาธารณูปโภคที่ผู้เช่าค้างชำระและถ้าไม่เกิดความเสียหายใด ๆ เงินจำนวนดังกล่าวก็จะคืนแก่ผู้เช่าทั้งหมดเมื่อสิ้นสุดสัญญา กรณีที่เรียกเก็บเงินประกันการเช่าสูงกว่า 6 เท่าของค่าเช่านั้น นาย ม. ได้ชี้แจงเหตุผลดังนี้

1. ผู้ให้เช่าเป็นบุคคลธรรมดา มิได้เป็นนิติบุคคล มิได้ทำธุรกิจค้าขายใด ๆ และมิได้ใช้เป็นเงินทุนหมุนเวียนแต่ประการใด และวงเงินดังกล่าวน้อยมากและระยะเวลาก็สั้นเช่นกัน

2. เนื่องจากธุรกิจอินเตอร์เนทที่ให้บริการชาวต่างชาติมีการแข่งขันกันอย่างมากจากผู้ให้บริการ 2-3 ราย มาเป็น 20 กว่าราย ทำให้ค่าบริการลดลงจาก 3.50 บาท/นาที เหลือเพียง 0.50 บาท/นาที อีกทั้งยังต้องลงทุนในเครื่องคอมพิวเตอร์ที่มีราคาสูง ทำให้ผู้ให้เช่าไม่สามารถเรียกค่าเช่าที่สูงได้โดยเฉพาะในปีแรก ๆ ของการเช่า

แนววินิจฉัย:

เงินประกันการเช่าที่นาย ม. เรียกเก็บดังกล่าว ถือเป็นเงินได้จากการให้เช่าทรัพย์สินตามมาตรา 40 (5)(ก) แห่งประมวลรัษฎากร นาย ม. ต้องนำมารวมคำนวณเป็นเงินได้เพื่อเสียภาษี

เลขตู้: 65/31468

จึงใคร่ขอความกระจ่างจากท่านอาจารย์ด้วย

วิสัชนา:

ตามนิยามศัพท์คำว่า “เงินได้พึงประเมิน” ตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร ได้บัญญัติว่า

“เงินได้พึงประเมิน หมายความว่า เงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้ เงินได้ที่กล่าวนี้ให้หมายความรวมตลอดถึงทรัพย์สิน หรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับ ซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน เงินค่าภาษีอากรที่ผู้จ่ายเงินหรือผู้อื่นออกแทนให้สำหรับเงินได้ประเภทต่าง ๆ ตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากร และเครดิตภาษีตามมาตรา 47 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรด้วย” นั้น

สำหรับ “เงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้” ได้แก่ “ภาษีเงินได้” ตามหมวด 3 ในลักษณะ 2 แห่งประมวลรัษฎากร ต้องเป็นเงินได้ที่เกิดขึ้นเนื่องจากกรณีดังต่อไปนี้เท่านั้น

ประการที่ 1 เงินได้เนื่องจากหน้าที่งานที่ทำ หรือ

ประการที่ 2 เงินได้เนื่องจากทรัพย์สิน หรือ

ประการที่ 3 เงินได้เนื่องจากกิจการที่ทำ

ทั้งนี้ เงินได้พึงประเมินอาจได้รับมาเป็นกรรมสิทธิ์ หรือมีสิทธิเป็นเจ้าของเงินได้นั้น ไม่ว่าจะได้รับในรูปของเงินสด หรือรายการเทียบเท่าเงินสด อาทิ เช็ค ธนาณัติ รายการเงินที่โอนเข้าบัญชีเงินฝากธนาคาร หรือทรัพย์สิน หรือประโยชน์ที่อาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน ตามมาตรา 9 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร รวมทั้งเงินค่าภาษีอากรที่ผู้จ่ายเงินหรือผู้อื่นออกแทนให้สำหรับเงินได้ประเภทต่าง ๆ ตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากร และเครดิตภาษีตามมาตรา 47 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรด้วย

ต่อข้อถาม ขอเรียนว่า

เงินประกันการเช่าที่นาง ก. เรียกเก็บดังกล่าว ยังไม่เข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมิน เพราะมีสถานะเป็นเจ้าหนี้ของนาง ก. มิได้ตกเป็นกรรมสิทธิ์โดยเด็ดขาด หากแต่มีภาระที่ต้องจ่ายคืน จึงเป็นการขัดต่อหลักการของ “เงินได้พึงประเมิน” ตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากรเป็นที่ยิ่ง และเงินประกันดังกล่าว ยังไม่อาจถือเป็นประโยชน์อย่างอื่นที่ นาง ก. ได้รับเนื่องจากการให้เช่าทรัพย์สินตามมาตรา 40 (5)(ก) แห่งประมวลรัษฎากร

นอกจากนี้ ในทางภาษีเงินได้นิติบุคคล กรมสรรพากรได้กำหนดเกณฑ์การรับรู้รายได้จากการให้เช่าทรัพย์สินไว้ตามข้อ 3.4 ของคำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 1/2528 โดยกำหนดให้รับรู้รายได้ค่าเช่าเฉพาะในส่วนที่เป็น ค่าเช่า และค่างวดจากการประกอบกิจการให้เช่าเท่านั้น

ดังนั้น แนวทางปฏิบัติของกรมสรรพากรทั้งกรณีตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป. 73/2541 และคำวินิจฉัยของกรมสรรพากร ตามหนังสือตอบข้อหารือทั้งหลายที่กำหนดให้รับรู้เงินประกันตามสัญญาให้เช่าทรัพย์สินเป็นเงินได้พึงประเมินจากการให้เช่าทรัพย์สินเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หรือเป็นรายได้จากการประกอบกิจการในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล จึงเป็นการขัดต่อบทบัญญัติของกฎหมาย และอนุบัญญัติตามประมวลรัษฎากร จึงย่อมเป็นโมฆะโดยปริยาย เนื่องเพราะคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป. 73/2541 และคำตอบข้อหารือของกรมสรรพากร ซึ่งถือเป็นแนวทางปฏิบัติที่ไม่อาจขัดหรือแย้งต่อบทบัญญัติของกฎหมาย รวมทั้งอนุบัญญัติ แต่อย่างใด

อย่างไรก็ตาม ในกรณีภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป. 73/2541 กำหนดให้ถือว่า เรียกเก็บหรือพึงเรียกเก็บในลักษณะเป็นเงินก้อนเพื่อตอบแทนการให้เช่าทรัพย์สินทั้งจำนวน ไม่ว่าจะเรียกเก็บในลักษณะเงินจ่ายล่วงหน้า เงินประกัน เงินมัดจำ เงินจอง หรือเงินอื่นที่เรียกเก็บในลักษณะทำนองเดียวกัน มารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งเป็นคนละประเด็นกับภาษีเงินได้ ดังได้กล่าวมาข้างต้น